Нематериальные объекты основных средств.

Определение основных средств, приведенное в п.2.1. ПБУ 6/97, не вводило никаких ограничений на форму (материальная или нематериальная) объектов основных средств.

С 1 января 1999 года вступило в силу Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности, п.46 которого определял, что "к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся...". Указанное определение не позволяло квалифицировать в качестве основных средств нематериальные объекты.

При этом п.55 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности содержал принципиальную возможность расширения состава объектов, подлежащих учету как нематериальные активы, за счет открытого перечня и одновременного использования требования экономического содержания над юридической формой

С 1 января 2000 года вступило в силу ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", утвержденное приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. N 91н.

Исходя из содержания ПБУ 14/2000, в составе нематериальных активов могут учитываться в общем случае только исключительные права, принадлежащие организации, которые возникают у предприятия только в результате определенных гражданско-правовых сделок, таких, например, как договор о создании (передаче) научно-технической продукции (ТНП).

Таким образом, вопрос о квалификации в бухгалтерском учете нематериальных объектов, которые в силу определения, данном в ПБУ 14/2000, не могут быть отнесены к нематериальным активам (неисключительные права, программные продукты и т.п.) остался открытым.

По нашему мнению, при решении указанного вопроса следует обратить внимание на следующее.

Принятое ПБУ 6/01 (в отличие от МСФО) не устанавливает в качестве обязательных критериев наличие материально-вещественной формы приобретаемых объектов. Следовательно, на основании определения, приведенного в ПБУ 6/01, организации вправе квалифицировать указанные нематериальные объекты, в том числе, в качестве основных средств, если они удовлетворяют критериям признания, перечисленным в п.4 ПБУ 6/01. На наш взгляд, целесообразно квалифицировать в качестве основных средств, в частности, нематериальные объекты, приобретенные по договору купли-продажи, то есть те объекты, в которых есть материальная составляющая (например, дискета в случае покупки программного продукта).

Пример

Организация приобретает и оплачивает программный продукт (дискету) у другой организации по договору купли-продажи. При этом возможно два варианта:

• 1) программа квалифицирована как отдельный инвентарный объект основных средств;
• 2) на стоимость программы увеличивается первоначальная стоимость компьютера.

В бухгалтерском учете организации операции будут отражены следующим образом:

В системе Международных стандартов вопросы учета нематериальных активов регулируются МСФО 38 "Нематериальные активы".

В соответствии с параграфом 3 МСФО 38:

"Некоторые нематериальные активы могут содержаться в или на физической субстанции, например, такой как компакт-диск (в случае программного обеспечения), правовая документация (в случае лицензии или патента) или пленка. При определении того, должен ли актив, сочетающий нематериальные и материальные элементы учитываться согласно МСФО 16 "Основные средства", или как нематериальный актив, согласно настоящего Стандарта, необходимо вынести суждение о том, какой элемент более важен. Например, программное обеспечение для станка с программным управлением, который не может работать без этого конкретного программного обеспечения, является составной частью этого станка и должно учитываться как основные средства. То же относится и к операционной системе компьютера. Там, где программное обеспечение не является составной частью соответствующих аппаратных средств, оно учитывается как нематериальные средства".